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騙取出口退稅罪：常見實(shí)務(wù)誤區(qū)與有效辯護(hù)要點(diǎn)解析
時間：2026-01-12瀏覽次數(shù)：198次
根據(jù)《中華人民共和國刑法》第二百零四條的規(guī)定，構(gòu)成騙取出口退稅罪的核心在于“無稅可退”而騙取，即貨物在境內(nèi)流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)未實(shí)際繳納增值稅，行為人通過虛構(gòu)事實(shí)“無中生有”騙取國家退稅；若貨物已完稅，行為人以欺騙手段“騙回”已繳稅款，則應(yīng)以逃稅罪論處。這一界分，是該罪名認(rèn)定中的首要關(guān)鍵。
當(dāng)前，隨著“金稅四期”全面上線與稅收征管從“以票管稅”向“以數(shù)治稅”的深刻轉(zhuǎn)型，國家建立起全方位、全鏈條、全要素的穿透式稅收監(jiān)管體系。在這一背景下，涉稅犯罪的出罪事由雖在理論與實(shí)務(wù)中引發(fā)廣泛探討，但騙取出口退稅案件的發(fā)案量仍呈增長態(tài)勢，查處力度持續(xù)加強(qiáng)。“低值高報”“貨物循環(huán)”≠騙取出口退稅
出口退稅的本質(zhì)，是退還納稅人在國內(nèi)流通環(huán)節(jié)已實(shí)際繳納的增值稅，旨在實(shí)現(xiàn)出口商品“零稅率”進(jìn)入國際市場，以增強(qiáng)其價格競爭力。根據(jù)《中華人民共和國刑法》第二百零四條的規(guī)定，騙取出口退稅罪的構(gòu)成關(guān)鍵在于“無稅可退而騙退”，即貨物在境內(nèi)流轉(zhuǎn)過程中并未實(shí)際繳納相應(yīng)增值稅，行為人以虛假手段騙取國家退稅；若貨物已真實(shí)完稅，行為人通過欺騙手段“騙回”已繳稅款，則應(yīng)認(rèn)定為逃稅罪。
因此，司法實(shí)踐中認(rèn)定是否構(gòu)成本罪，不能僅孤立審視出口環(huán)節(jié)是否存在“低值高報”“買單配票”或“貨物循環(huán)”等違規(guī)操作，而應(yīng)溯源至貨物在境內(nèi)的全鏈條增值稅繳納情況。是否實(shí)際繳納稅款，是區(qū)分罪與非罪、此罪與彼罪的實(shí)質(zhì)標(biāo)準(zhǔn)。
(一)出口退稅基本原理
實(shí)務(wù)中，生產(chǎn)型出口企業(yè)“應(yīng)收出口退稅”的計算，需經(jīng)“免、抵、退”三環(huán)節(jié)，貿(mào)易型出口企業(yè)僅有“免、退”兩環(huán)節(jié)，較為清晰，因此文本均以貿(mào)易型出口企業(yè)的出口退稅計算為例進(jìn)行說明。
貿(mào)易型出口企業(yè)在出口退稅的計算中涉及兩個關(guān)鍵數(shù)值：
當(dāng)期免退稅額=出口銷售額(FOB價格)×退稅率
期末留抵稅額=當(dāng)期銷項(xiàng)稅額-當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額
據(jù)此可知，出口企業(yè)實(shí)際取得的出口退稅金額，并非由貨物的出口申報價格決定，但出口申報價格可以影響退稅額上限。律師辦理此類案件關(guān)注重點(diǎn)，仍應(yīng)在于境內(nèi)貨物流轉(zhuǎn)過程是否存在虛開增值稅專用發(fā)票行為、實(shí)際欠繳增值稅金額是否查清，而不應(yīng)以“低值高報”直接認(rèn)定構(gòu)成騙取出口退稅罪。
(二)進(jìn)項(xiàng)無虛開，“買單配票”“貨物循環(huán)”應(yīng)認(rèn)定逃稅罪，且行政程序前置
在司法實(shí)踐中，“買單配票”與“貨物循環(huán)”是騙取出口退稅案件中兩類典型的行為模式。“買單配票”通常指行為人本身無真實(shí)貨物出口，通過購買他人已實(shí)際出口貨物的報關(guān)信息（“買單”），并匹配虛開的增值稅專用發(fā)票（“配票”），虛構(gòu)出完整的出口交易鏈條，進(jìn)而騙取退稅。“貨物循環(huán)”則指形式上存在貨物跨境流轉(zhuǎn)（包括使用道具貨物），但其整個貿(mào)易閉環(huán)系為騙取退稅而設(shè)計，不具備真實(shí)的商業(yè)目的與最終消費(fèi)環(huán)節(jié)。
然而，根據(jù)前文對出口退稅制度原理及刑法第二百零四條的分析，出口環(huán)節(jié)存在上述“買單配票”或“貨物循環(huán)”等行為，本身并不直接等同于構(gòu)成騙取出口退稅罪。判斷是否屬于“無稅可退而騙退”的關(guān)鍵，在于追溯至出口商品在上游生產(chǎn)、流通環(huán)節(jié)是否已實(shí)際、足額繳納增值稅。若上游環(huán)節(jié)已真實(shí)完稅，則即便出口申報過程中存在虛假手段，該行為在刑法評價上亦不直接符合騙取出口退稅罪的構(gòu)成要件，而可能涉及其他行政違法或刑事責(zé)任。
屬于出口企業(yè)“騙回”已繳稅款，根據(jù)《中華人民共和國刑法》第二百零四條第二款的規(guī)定，應(yīng)當(dāng)按照逃稅罪的規(guī)定定罪處罰，且行政程序處置優(yōu)先。
需要解釋的是，《中華人民共和國刑法》第二百零四條第二款原文規(guī)定“納稅人繳納稅款后”，嚴(yán)格來說境內(nèi)銷售環(huán)節(jié)的“納稅人”是出口企業(yè)的上游企業(yè)，并非出口企業(yè)。這是基于增值稅的間接稅屬性而產(chǎn)生的必然結(jié)果，稅負(fù)通過價格機(jī)制層層轉(zhuǎn)嫁，稅法層面“納稅人”與“負(fù)稅人”相分離，雖然名義上該環(huán)節(jié)的納稅人是上游企業(yè)，但實(shí)際的“負(fù)稅人”是出口企業(yè)，該環(huán)節(jié)應(yīng)繳稅額構(gòu)成出口企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅。2026年1月1日即將生效的《中華人民共和國增值稅法》第十六條規(guī)定，進(jìn)項(xiàng)稅額，是指納稅人購進(jìn)貨物、服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)支付或者負(fù)擔(dān)的增值稅稅額。此處法條使用“納稅人”概念，等同于“負(fù)稅人”，《中華人民共和國刑法》第二百零四條第二款所用“納稅人”，也應(yīng)當(dāng)理解為增值稅實(shí)際“負(fù)稅人”，符合立法原意及稅法相關(guān)規(guī)定。“假自營、真代理”≠騙取出口退稅
在出口退稅制度中，依法享有以本企業(yè)名義申報退稅資格的主體，主要為生產(chǎn)型出口企業(yè)及開展自營業(yè)務(wù)的外貿(mào)企業(yè)（外貿(mào)綜合服務(wù)企業(yè)代辦退稅情形相對特殊，本文暫不展開）。實(shí)踐中，部分外貿(mào)企業(yè)在實(shí)際開展代理業(yè)務(wù)時，仍以自身名義辦理出口退稅申報，從而形成“假自營、真代理”的違規(guī)操作模式。
早在1992年，國家稅務(wù)總局與原對外經(jīng)濟(jì)貿(mào)易部即聯(lián)合發(fā)布《關(guān)于出口企業(yè)以“四自三不見”方式成交出口的產(chǎn)品不予退稅的通知》（國稅發(fā)〔1992〕156號），明確對出口企業(yè)采取“客商或中間人自帶客戶、自帶貨源、自帶匯票、自行報關(guān)，且出口企業(yè)不見出口產(chǎn)品、不見供貨貨主、不見外商”的“四自三不見”方式開展的出口業(yè)務(wù)，不予辦理退稅，以防范騙稅風(fēng)險。2012年，國家稅務(wù)總局進(jìn)一步在《關(guān)于出口貨物勞務(wù)增值稅和消費(fèi)稅政策的通知》（財稅〔2012〕39號）第七條規(guī)定，出口企業(yè)或其他單位存在特定情形之一的，其出口貨物勞務(wù)不適用增值稅退（免）稅和免稅政策，應(yīng)視同內(nèi)銷貨物征收增值稅。
1.將空白的出口貨物報關(guān)單、出口收匯核銷單等退(免)稅憑證交由除簽有委托合同的貨代公司、報關(guān)行，或由境外進(jìn)口方指定的貨代公司(提供合同約定或者其他相關(guān)證明)以外的其他單位或個人使用的。
2.以自營名義出口，其出口業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)上是由本企業(yè)及其投資的企業(yè)以外的單位或個人借該出口企業(yè)名義操作完成的。
3.以自營名義出口，其出口的同一批貨物既簽訂購貨合同，又簽訂代理出口合同(或協(xié)議)的。
4.出口貨物在海關(guān)驗(yàn)放后，自己或委托貨代承運(yùn)人對該筆貨物的海運(yùn)提單或其他運(yùn)輸單據(jù)等上的品名、規(guī)格等進(jìn)行修改，造成出口貨物報關(guān)單與海運(yùn)提單或其他運(yùn)輸單據(jù)有關(guān)內(nèi)容不符的。
5.以自營名義出口，但不承擔(dān)出口貨物的質(zhì)量、收款或退稅風(fēng)險之一的，即出口貨物發(fā)生質(zhì)量問題不承擔(dān)購買方的索賠責(zé)任(合同中有約定質(zhì)量責(zé)任承擔(dān)者除外);不承擔(dān)未按期收款導(dǎo)致不能核銷的責(zé)任(合同中有約定收款責(zé)任承擔(dān)者除外);不承擔(dān)因申報出口退(免)稅的資料、單證等出現(xiàn)問題造成不退稅責(zé)任的。
6.未實(shí)質(zhì)參與出口經(jīng)營活動、接受并從事由中間人介紹的其他出口業(yè)務(wù)，但仍以自營名義出口的。
上述規(guī)定明確了“假自營、真代理”的判別標(biāo)準(zhǔn)。實(shí)踐中，部分“假自營、真代理”的外貿(mào)企業(yè)，被動卷入騙取出口退稅的犯罪流程。上游企業(yè)與外貿(mào)代理企業(yè)簽訂貨物購銷合同，外貿(mào)代理企業(yè)按照出口金額賺取低比例代理費(fèi)，并在貨物出口后申報出口退稅，收匯并取得出口退稅款，扣除代理費(fèi)后，一并支付至上游企業(yè)，如下：
若外貿(mào)代理企業(yè)對于上游企業(yè)實(shí)施騙取出口退稅的具體行為不具有主觀認(rèn)知，例如對上游虛開增值稅專用發(fā)票、以道具貨物虛假出口、與境外離岸公司存在隱蔽關(guān)聯(lián)、非法換匯等事實(shí)并不知情，則該外貿(mào)代理企業(yè)不構(gòu)成騙取出口退稅罪的共犯，不應(yīng)追究刑事責(zé)任。然而，如其業(yè)務(wù)被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為“假自營、真代理”，則仍須承擔(dān)相應(yīng)的行政及民事責(zé)任，包括已退稅款將被追繳、未退稅款不再辦理，且相關(guān)出口業(yè)務(wù)需視同內(nèi)銷，依法補(bǔ)繳增值稅。
需要說明的是，本文所討論的騙取出口退稅罪認(rèn)定，主要針對一般性出口商品，不包括特殊限制出口商品。以最高人民法院發(fā)布的典型案例（南京東某鉑業(yè)有限公司、姚某某等騙取出口退稅案）為例，該案中將白銀偽報為“濺射靶組件”出口并申請退稅的行為被認(rèn)定為騙取出口退稅罪。本文認(rèn)為，該判決在適用法律時，可能一定程度上突破了《刑法》第二百零四條第二款關(guān)于“未繳騙退”與“已繳騙回”的界分邏輯，其定罪理由或與涉案貨物白銀屬于國家嚴(yán)格管控的限制出口貴金屬有關(guān)，出口管制政策在此類商品上產(chǎn)生了更強(qiáng)的法益保護(hù)必要性。因此，該案的認(rèn)定思路具有其特定背景，不宜普遍推廣適用于一般商品出口退稅案件。部分內(nèi)容來自互聯(lián)網(wǎng)結(jié)合AI生成，如有侵權(quán)請及時聯(lián)系刪除
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